Osvobození příjmu z převodu podílu na obchodní korporaci u fyzických osob v roce 2015

V jednom z minulých článků jsme se zabývali problematikou zdanění příjmů z prodeje cenných papírů. Dnešní téma je relativně blízké, neboť řeší osvobození úplatného převodu podílu na obchodní korporaci v platné právní úpravě roku 2015. Zákon o daních z příjmů (dále jen „ZDP“) řeší problematiku nakládání s podílem na obchodní korporaci na několika místech. Dnešní článek se zabývá úplatným převodem podílu a dopady této transakce na osvobození příjmů u fyzických osob v letošním roce. Obzvláště důležitý je poslední bod tohoto pojednání.

I. Podíl z pohledu soukromého práva

Zákon o obchodních korporacích, který nahradil obchodní zákoník, definuje, co se rozumí obchodní korporací. Za obchodní korporaci považuje obchodní společnosti a družstva.

Obchodními společnostmi jsou veřejná obchodní společnost, komanditní společnost, společnost s ručením omezeným, akciová společnost a evropská společnost a evropské hospodářské zájmové sdružení.

Družstvy jsou družstvo a evropská družstevní společnost.

Podíl představuje účast společníka v obchodní korporaci a práva a povinnosti z této účasti plynoucí.

II. Osvobození úplatného převodu podílu z pohledu ZDP

Osvobození příjmů z převodu podílu na obchodní korporaci řeší ZDP v ustanovení § 4 odst. 1 písm. r). Toto letité ustanovení doznalo v letošním roce změn provedených zákonem č. 267/2014 Sb.

Základní podmínkou pro osvobození příjmů bylo a stále je, že doba mezi nabytím a převodem podílu s výjimkou příjmu z převodu cenného papíru přesahuje 5 let. Pětiletá doba se zkracuje o dobu, po kterou byl poplatník členem obchodní korporace před případnou přeměnou, pokud tam přeměna byla.

První změnou je to, že předmětné ustanovení řeší jenom a pouze úplatné převody podílů, bezúplatné převody řeší jiná ustanovení ZDP.

Další změna – dle důvodové zprávy se však jedná pouze o doplnění pro právní jistotu poplatníků – reaguje na možnost společníka rozdělit svůj podíl v souvislosti s jeho převodem nebo přechodem, kterou mu dává zákon o obchodních korporacích. Pokud tedy společník rozdělí svůj podíl popř. podíly a celková výše podílu držená společníkem se nezmění, nedochází k přerušení pětiletého časového testu. Uveďme si to na následujícím příkladu z důvodové zprávy:

Např. poplatník drží 50% podíl v s. r. o. se základním kapitálem v celkové výši 2 400 od 1. ledna 2010. Poplatník se rozhodne v květnu roku 2015 snížit svůj podíl v s.r.o. prodejem, proto rozdělí svůj stávající 50% podíl na např. dva podíly s tím, že jeden podíl představuje 37,5 % a druhý 12,5 % na základním kapitálu společnosti. Tímto rozdělením se nezmění celková výše podílu poplatníka na základním kapitálu, protože jak před rozdělením, tak po jeho provedení poplatník drží podíly, které tvoří 50 % na základním kapitálu společnosti. Pokud poplatník prodá některý nebo oba podíly, je časový test zachován.

Osvobození se nevztahuje na následující situace:

1. Příjem z úplatného převodu podílu v obchodní korporaci, pokud byl pořízen z obchodního majetku poplatníka, a to do 5 let po ukončení jeho činnosti, ze které plyne příjem ze samostatné činnosti. V tomto případě se tedy časový test váže až na okamžik ukončení samostatné činnosti a ne na dobu držby podílu.
2. Příjem, který plyne poplatníkovi z budoucího úplatného převodu podílu v obchodní korporaci v době do 5 let od jeho nabytí, i když smlouva o úplatném převodu bude uzavřena až po 5 letech od jeho nabytí.
3. Příjem z budoucího úplatného převodu podílu v obchodní korporaci pořízeného z poplatníkova obchodního majetku, pokud příjem z tohoto úplatného převodu plyne v době do 5 let od ukončení činnosti poplatníka, ze které mu plyne příjem ze samostatné činnosti, i když smlouva o úplatném převodu bude uzavřena až po 5 letech od nabytí tohoto podílu nebo od ukončení této činnosti. Jedná se o kombinaci prvních dvou situací uvedených pod body 1 a 2, to znamená, podíl byl pořízen z obchodního majetku a příjem plyne z budoucího úplatného převodu podílu v době do 5 let od ukončení činnosti poplatníka.
4. Příjem z úplatného převodu podílu v obchodní korporaci odpovídající zvýšení nabývací ceny podílu člena plněním ve prospěch vlastního kapitálu obchodní korporace nebo nabytím podílu od jiného člena, pokud k úplatnému převodu došlo do 5 let od plnění ve prospěch vlastního kapitálu nebo nabytí podílu. Jedná se o nové omezení osvobození příjmu z úplatného převodu podílu. Opět si danou problematiku ukážeme na příkladu: společník s.r.o. vlastní 70 % podíl od roku 2005 a v květnu 2015 si pořídí od druhého společníka jeho 30 % podíl, čímž jeho podíl na obchodní korporaci činí celých 100 %. Pokud by se rozhodl celý podíl prodat v září 2015, tak 70 % příjmu má od daně z příjmů osvobozených, zbylých 30 % příjmu však bude podléhat zdanění. Zdanitelný příjem lze snížit o nabývací cenu stanovenou podle ustanovení § 24 odst. 7 ZDP.